役員退職金と分掌変更｜損金にできる条件

監修税理士法人Light UP 代表社員（税理士）　中村 清誉

通達が定めていること

結論： 法人税基本通達9-2-32が、分掌変更等の場合の退職給与の取扱いを定めています。要件は実質判断です。

本体の要件

この通達は、法人が役員の分掌変更または改選による再任等に際して支給した給与について、「その分掌変更等によりその役員としての地位又は職務の内容が激変し、実質的に退職したと同様の事情にあると認められることによるものである場合には、これを退職給与として取り扱うことができる」と定めています。国税庁の法令解釈通達で全文を確認できます。地位または職務の内容が激変したことが本体の要件です。あとに挙げられている3つは、その事実を示す例として挙げられているにすぎません。

3つの例示

通達は、例として次の3つを挙げています。常勤役員が非常勤役員になったこと、取締役が監査役になったこと、そして分掌変更等の後における給与が激減したこと。この形に当てはめれば認められる、という読み方は誤りです。通達の文言は「例えば次に掲げるような事実があったことによるものであるなど」となっており、例示であることが明示されています。実質的に退職したと同様の事情にあるかどうかが、最後まで問われます。

「取り扱うことができる」という書き方

この通達は「取り扱わなければならない」ではなく「取り扱うことができる」と書かれています。本来、退任していない役員への支給は退職給与に当たりません。実質が退職と変わらない場合に限って、退職給与として扱うことを認めるという構造です。原則は損金にならず、例外として認められるという位置づけを理解しておく必要があります。

3つの例示に付いている除外

結論： 3つの例示それぞれに、括弧書きで除外が付いています。この除外に当たると、形式を満たしていても認められません。

例示1：常勤役員が非常勤役員になった場合

通達は「常勤役員が非常勤役員（常時勤務していないものであっても代表権を有する者及び代表権は有しないが実質的にその法人の経営上主要な地位を占めていると認められる者を除く。）になったこと」としています。代表権を持ったままでは、非常勤になっても該当しません。また、代表権がなくても実質的に経営上主要な地位を占めていれば除外されます。週に数日の出社に減らしただけで、重要な決裁を続けているという状態は、この除外に当たる可能性が高くなります。

例示2：取締役が監査役になった場合

「取締役が監査役（監査役でありながら実質的にその法人の経営上主要な地位を占めていると認められる者及びその法人の株主等で令第71条第1項第5号《使用人兼務役員とされない役員》に掲げる要件の全てを満たしている者を除く。）になったこと」という書き方です。ここでも、実質的に経営上主要な地位を占めていれば除外されます。株主としての持株要件をすべて満たす者も除外されている点は、同族会社では重要です。オーナーが監査役になっただけでは、この例示に当てはまらないことがあります。

例示3：給与が激減した場合

「分掌変更等の後におけるその役員（その分掌変更等の後においてもその法人の経営上主要な地位を占めていると認められる者を除く。）の給与が激減（おおむね50％以上の減少）したこと」とされています。おおむね50パーセント以上の減少という数値が示されていますが、ここにも同じ除外が付いています。報酬を半分に下げただけでは足りないということです。実態として経営から退いていることが前提になります。

未払計上が認められない理由

結論： 通達の注書きにより、未払金等に計上した金額は原則として退職給与に含まれません。実際に支給することが前提です。

注書きの内容

通達には「(注)　本文の『退職給与として支給した給与』には、原則として、法人が未払金等に計上した場合の当該未払金等の額は含まれない」という注書きが付いています。未払計上では損金にならないということです。通常の退職給与であれば、株主総会の決議によって支給額が確定した事業年度に未払計上して損金にすることが認められますが、分掌変更の場合はこの扱いが制限されています。

理由

分掌変更は退任ではないため、支給の実態が伴っているかどうかで判断せざるを得ません。未払のまま計上できるとすれば、支払う意思や資力がなくても損金にできてしまいます。現実に資金が動いたという事実が、実質を裏づける材料になるという考え方です。したがって、支給する期に資金を用意しておく必要があります。

分割払いの扱い

金額が大きく一度に支払えない場合、分割して支払うことがあります。この場合も、原則として実際に支払った期の損金になります。資金繰りの都合で数年に分けるのであれば、各期の支払いがそれぞれの期の損金になるという前提で計画を立てることになります。長期にわたる分割は、実質的に退職給与と言えるかという議論を招くこともあるため、期間は短くまとめるほうが安全です。

否認される典型的な形

結論： 代表印を持ち続ける、重要な決裁に関与する、対外的に経営者として振る舞う。この3つが典型です。

代表権や決裁権限が残っている

登記上は代表取締役を退いても、実質的に会社の意思決定を行っているという状態です。銀行との交渉、大口の取引の決定、人事の決定。これらを引き続き行っていれば、経営上主要な地位を占めていると判断される可能性が高くなります。肩書きではなく、誰が決めているかが見られます。決裁の記録が残っていれば、そこから判断されます。

報酬の下げ方が形式的

報酬を半分に下げたものの、同時に別の名目で支払いを始めるという形は、実質的に減っていないと見られます。役員報酬を下げて顧問料を支払う、あるいは家賃や貸付金の利息といった形で資金を移すといった例です。合計で見て減っていなければ、激減とは評価されません。報酬以外の支払いも含めて、変更の前後を比較しておく必要があります。

対外的な立場が変わっていない

取引先や金融機関が、変更後も同じ人物を経営の責任者として扱っているという状態です。名刺の肩書き、契約書の署名、金融機関との面談の相手。これらが変わっていなければ、実態が変わったとは言いにくくなります。対外的な変化も、実質判断の材料になります。承継の進め方そのものが問われる部分です。取引先へ代表交代を通知し、名刺と契約書の署名を変え、金融機関の面談に後継者が出る。こうした変化が積み重なって、実態が変わったと言える状態になります。

進めるときの手順

結論： 変更の内容を決め、決議を行い、実態を変え、記録を残す。この順で進めます。決議だけを先に済ませて実態が後追いになると、支給の時点で要件を満たしていない状態になります。記録は変更の時点で残さないと、後から作ることができません。

変更の内容を先に決める

どの役職に就くのか、どの業務から外れるのか、報酬をいくらにするのか。これらを先に決めます。決裁権限の規程を同時に改定しておくと、実態の変化を示す資料になります。何をやめるかを具体的に書き出すことが、後の説明を容易にします。曖昧なまま進めると、変わっていないと見られる余地が残ります。とくに、金融機関との交渉、大口の取引の決定、人事の決定という3つは、経営上主要な地位を判断するうえで見られやすい部分です。これらから外れるかどうかを、最初に決めておいてください。

株主総会と取締役会の決議

役員退職給与の支給には、株主総会の決議が必要です。定款に定めがなければ、株主総会で総額を決め、具体的な配分を取締役会に委ねるという形が一般的です。議事録には、分掌変更の内容と、退職給与を支給する理由を記載します。議事録が最初の説明資料になるため、形式的な記載だけで済ませないほうがよいと思います。支給額の算定の根拠も記載しておくと、金額の妥当性についての説明にもなります。在任期間、最終報酬月額、功績倍率をどう置いたかまで残しておく形です。

実態を変える

決議の後、実際に職務の内容を変えます。決裁の範囲を狭め、対外的な窓口を後継者に移し、出社の頻度を変える。決議と実態のずれがあると、実質判断で不利になります。決議した内容が実際に行われているかを、数か月後に確認する場を作っておくと確実です。決めたことが現場で守られていないという状態は、意図せず生じます。長年の習慣で、取引先が以前の代表に連絡し続けるということも起こります。

記録を残す

変更の前後で何がどう変わったかを、文書で残します。決裁権限の規程、職務分掌の表、取引先への通知、金融機関との面談の記録。これらが揃っていれば、説明に時間はかかりません。後から作るのは難しいので、変更の時点で残しておく必要があります。とくに決裁の記録は、日々の業務のなかで自然に積み上がるものです。稟議の形を整えておけば、誰が決めているかが記録として残ります。承認の欄に後継者の名前が並んでいることが、最も分かりやすい証拠になります。

株価との関係

結論： 退職給与を支給すると純資産が減るため、自社株の評価額も下がります。承継の設計では、この時期を意識することになります。

純資産価額への影響

退職給与は損金として利益を減らし、支給によって現金も減ります。その結果、純資産価額方式で計算した評価額は下がります。類似業種比準方式でも、利益と純資産の比準要素が下がるため、評価額に影響します。株式を移すなら、この時期が1つの機会になるという関係です。事業承継の設計で、退職金と株式の移転を組み合わせることが多いのは、このためです。

目的の順序を逆にしない

ただし、株価を下げることを目的として退職金の額を決めると、金額の妥当性が説明できなくなります。役員退職給与は、在任期間、最終報酬月額、功績倍率といった要素から算定するのが実務です。算定の結果として株価が下がるのであって、株価から逆算するのではないという順序は守る必要があります。過大とされた部分は損金になりません。

評価の時期

株式の評価は、贈与や譲渡を行う時点の直前期末の数字を基礎とします。退職金を支給した事業年度が終わってから移転するという時間の関係を確認しておく必要があります。支給と移転の順序と時期を、あらかじめ整理しておくことが実務では重要です。退職金を支給した期の途中で株式を移すと、直前期末の数字には退職金の影響が入っていません。決算を1つ挟んでから移転するという時間の見込みを、承継の計画に織り込んでおいてください。

受け取る側の課税

結論： 退職給与として認められれば、受け取る側は退職所得として課税されます。給与所得より負担は軽くなります。

退職所得の計算

退職所得は、収入金額から退職所得控除額を差し引き、その残額の2分の1を課税の対象とします。退職所得控除額は勤続年数に応じて計算され、20年を超える部分は1年あたり70万円です。他の所得と分離して課税されるため、税負担は給与所得より軽くなります。ただし、役員としての勤続年数が5年以下である場合は2分の1の適用がありません。

認められなかった場合

分掌変更による支給が退職給与として認められない場合、その支給は役員給与として扱われます。定期同額給与にも事前確定届出給与にも当たらないため、法人の側では損金になりません。受け取る側では給与所得になり、退職所得よりも負担が重くなります。法人と個人の両方で不利になるという点が、この論点の重さです。支給額が大きいほど影響も大きくなります。数千万円の支給が損金にならなければ、その期の法人税は大きく変わります。判断に迷う場合は、支給の前に確認しておくべき論点です。

源泉徴収の手続

退職所得の受給に関する申告書の提出を受けていれば、退職所得控除を反映した源泉徴収ができます。提出がないと、収入金額に一律の税率で源泉徴収することになります。支給の前に申告書を受け取っておく必要があります。手続そのものは簡単ですが、忘れると受け取る側が確定申告で精算することになります。源泉徴収の額が本来より大きくなるため、還付を受けるまで資金が拘束されます。支給の準備をする段階で、申告書の受領を手順に入れておいてください。

よくある質問

この記事の監修者

中村 清誉

税理士法人Light UP 代表社員（税理士）

近畿税理士会 尼崎支部 登録番号 5957（税理士法人Light UP）

2013年に税理士事務所を創設。2019年からは会計・コンサルティング・M&Aの支援へ業務を広げ、現在は職員70名の体制で中小企業の税務と経営を支えています。

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