棚卸資産の評価方法｜届出と原則

評価方法は原価法と低価法に分かれる

結論： 棚卸資産の評価方法は、取得価額をもとに評価する原価法と、原価と時価の低いほうを採る低価法に分かれます。原価法はさらに6つの方法に細分されます。

条文が定める6つの原価法

e-Gov 法令検索で法人税法施行令28条1項1号を引くと、原価法として個別法、先入先出法、総平均法、移動平均法、最終仕入原価法、売価還元法の6つが挙げられています。いずれも取得価額をどう算出するかの違いで、期末に残っている在庫がどの時期に仕入れたものかという捉え方が変わります。同じ在庫でも、どの方法を使うかで評価額が変わるということです。仕入単価が動く商品ほど、方法による差が大きくなります。たとえば同じ商品を1個800円で100個、1個1,000円で100個仕入れ、期末に100個残っていた場合、最終仕入原価法なら10万円、総平均法なら9万円と、1万円の差が出ます。

低価法は届出が前提になる

低価法は、原価法で計算した金額と期末の時価を比べて、低いほうを評価額とする方法です。時価が下がっている商品について、その下落を当期の損失として計上できます。ただし低価法を使うには届出が必要で、届出をしていない会社は使えません。自動的に低価法になることはないという点は、在庫の評価損を検討するときに確認が要ります。時価が下がっているから当然に損失を計上できる、という理解は正確ではありません。届出をしていない会社が評価損を計上したい場合は、別の規定に該当するかを検討することになります。

方法によって手間が違う

個別法は1点ごとに取得価額を管理するため手間がかかり、対象も限られます。総平均法や移動平均法は計算が要りますが、会計ソフトを使えば自動で処理されます。最終仕入原価法は期末に最も近い仕入単価をそのまま使うため、もっとも簡単です。手間と、実態への近さが逆になるという関係があり、中小企業では簡便さが優先されることが多くなります。ただし会計ソフトを使っていれば、総平均法や移動平均法でも計算そのものは自動で行われます。手間が問題になるのは、仕入の都度データを正確に入力できているかという運用の面です。

届出をしなければ最終仕入原価法になる

結論： 評価方法を届け出ていない場合、法人税法施行令31条1項により最終仕入原価法による原価法が適用されます。届出をしていない会社が多いため、実務上はこの方法が最も使われています。

条文が定める法定評価方法

法人税法施行令31条1項は「法第二十九条第一項に規定する評価の方法を選定しなかつた場合又は選定した方法により評価しなかつた場合における政令で定める方法は、第二十八条第一項第一号ホに掲げる最終仕入原価法により算出した取得価額による原価法とする」と定めています。届出がなければこの方法になるということで、何も手続をしていなくても評価方法は決まっていることになります。自社が何法かを知らないという状態は、実際には最終仕入原価法だという意味です。

最終仕入原価法の性質

期末に最も近い時期に仕入れた単価を、期末在庫の全部に適用します。計算が簡単で、仕入の記録さえあれば単価が決まります。一方で、期末直前の仕入単価が異常に高い、または安い場合は、評価額が実態からずれます。仕入単価が大きく変動する商品を扱っている場合は、この点が影響します。簡便さの代償として、実態との乖離が生じることがあるという理解が要ります。期末の直前に一度だけ高値で少量を仕入れた場合、その単価が在庫全部に適用されます。数量が多いほど影響も大きくなるため、期末近くの仕入は単価と数量を確認しておく価値があります。

選んだ方法で評価しなかった場合も同じ扱い

条文は「選定した方法により評価しなかつた場合」も法定評価方法によるとしています。総平均法で届け出ておきながら実際は最終仕入原価法で計算していた、という場合も、結果として法定評価方法が適用されることになります。届け出た方法と実際の計算を一致させる必要があるということです。会計ソフトの設定が届出と合っているかは、一度確認しておく価値があります。担当者や税理士が交代したタイミングで食い違いが生じることが多く、そのまま何年も気づかれないことがあります。届出書の控えを保管しておくのが確実です。

届出は事業の種類ごと、資産の区分ごとに行う

結論： 評価方法の届出は、会社ごとに1つを選ぶのではありません。事業の種類ごと、そして商品・製品、半製品、仕掛品、原材料といった資産の区分ごとに選定します。

条文が求める区分

法人税法施行令29条1項は、評価の方法を「内国法人の行う事業の種類ごとに、かつ、商品又は製品（副産物及び作業くずを除く。）、半製品、仕掛品（半成工事を含む。）、主要原材料及び補助原材料その他の棚卸資産の区分ごとに選定しなければならない」と定めています。製造業であれば、製品と仕掛品と原材料でそれぞれ方法を選べるということです。性質の違う在庫に同じ方法を強いる必要はないという設計になっています。原材料は総平均法、製品は個別法というように、それぞれの性質に合わせて選べます。ただし区分ごとに届け出た内容を管理する必要があるため、実務上は簡潔にしておくほうが運用しやすくなります。

届出の期限

同条2項は、新たに設立した内国法人について、設立の日の属する事業年度の確定申告書の提出期限までに届け出ると定めています。設立第1期の申告期限までなので、決算を迎えてからでも間に合う手続です。ただし忘れやすい届出でもあるため、設立時に他の届出とまとめて提出しておくのが確実です。期限が申告期限までという点で、青色申告承認申請書より緩いという違いがあります。青色申告承認申請書は設立から3か月以内または第1期末のいずれか早い日までですが、棚卸資産の評価方法の届出は第1期の申告期限までです。同じ設立時の手続でも期限が違うため、まとめて考えると誤ります。

新しい事業を始めたとき

同条2項5号は、設立後に新たに他の種類の事業を開始した場合や、事業の種類を変更した場合についても届出の対象としています。この場合の期限も、その日の属する事業年度の確定申告書の提出期限までです。事業を広げたときに在庫の性質が変わることは多いため、事業の追加は届出を見直す機会だと考えておくと漏れません。小売業を営んでいた会社が製造を始めれば、製品や仕掛品という新しい区分が生じます。届出をしなければ、その区分については最終仕入原価法が適用されることになります。

評価方法を変更するときの手続

結論： いったん選んだ評価方法を変えるには、変更しようとする事業年度の開始の日の前日までに承認申請書を提出します。決算を迎えてからでは変更できません。

事前の承認が必要になる

評価方法の変更は届出ではなく承認申請です。変更しようとする事業年度が始まる前に申請し、承認を受ける必要があります。届出が申告期限までなのに対し、変更は事業年度の開始前という違いがあります。始まってしまった事業年度については変えられないということで、この点は減価償却の方法の変更と同じ考え方になります。3月決算の会社が翌期から変更したいのであれば、3月31日までに申請書を提出する必要があります。決算作業の中で気づいても、その期には間に合いません。

相当期間の継続が求められる

一度選んだ方法を短期間で変えることは、原則として認められません。評価方法を毎期変えれば、利益を自由に調整できてしまうためです。合理的な理由がある場合に限って承認されるという運用になっており、単に税額を減らしたいという理由では認められにくいものです。変更には理由が要るという前提で検討する必要があります。一般には、採用してから3年程度は継続することが求められると理解されています。事業の内容が変わった、在庫管理の仕組みを入れ替えたといった事情があれば、変更の理由として説明できます。

変更しなくても対応できる場面がある

在庫の評価損を計上したいという動機で変更を検討される場合がありますが、災害による損傷や著しい陳腐化がある場合には、評価方法を変えずに評価損を計上できる規定があります。まずその適用可能性を確認するほうが早い場合もあります。目的が何かによって、取るべき手続が変わるということです。評価方法の変更は承認申請が必要で時間もかかりますが、評価損の計上は要件を満たせばその事業年度で対応できます。どちらが自社の状況に合うかを先に見極めてください。

期末の棚卸で押さえる点

結論： 評価方法が決まっていても、数量が正しくなければ評価額は正しくなりません。実地棚卸で現物を数え、帳簿との差を確認するところが出発点になります。

実地棚卸を省略しない

会計ソフト上の在庫数量は、入力の誤りや記録漏れによって実際とずれます。期末に現物を数えて確認する作業を実地棚卸といい、これを省略すると帳簿上の数字がそのまま評価額になってしまいます。差が出た場合は原因を調べ、盗難や破損であればその処理も必要です。数え直して初めて在庫の金額が確定するという順序は、どの評価方法を使っていても変わりません。実地棚卸は期末日に行うのが原則ですが、営業の都合で難しい場合は前後の日に行い、その間の入出庫を加減する方法もあります。いずれにしても、数えた記録を残しておくことが求められます。

自社の倉庫にないものも含める

外部の倉庫に預けている在庫、取引先に預けている委託販売品、輸送中の商品。これらも自社の棚卸資産に含まれます。逆に、預かっているだけで所有権がないものは含めません。場所ではなく所有で判断するという点が、数え漏れや二重計上を防ぐ基準になります。期末に近い時期の入出荷は、所有権がいつ移ったかの確認も要ります。出荷したが検収がまだの商品、到着したが検品が済んでいない商品。契約でどの時点を基準にするかが決まっているはずなので、その基準に沿って判断します。

未着品と貯蔵品

期末までに発注したが到着していない商品は、契約の内容によって扱いが分かれます。また、切手や収入印紙、事務用品のうち期末に残っているものは貯蔵品として資産に計上します。金額が小さいものは継続して費用処理する扱いも認められていますが、基準を毎期変えないことが前提になります。ある年は資産計上し翌年は費用処理するという運用では、利益を調整していると見られかねません。金額の基準を社内で決め、それを継続するという形にしておいてください。

評価方法によって利益が変わる

結論： 仕入単価が変動する商品では、評価方法の違いが期末在庫の金額を通じて利益に影響します。継続して同じ方法を使うことが前提になるのは、この影響があるためです。

単価が上がっている局面

仕入単価が上昇している局面では、先入先出法を使うと期末在庫が新しい高い単価で評価されるため、在庫の金額が大きくなります。在庫が大きくなれば売上原価は小さくなり、利益は大きく出ます。逆に総平均法では平均されるため、その差は緩やかになります。評価方法は利益の出方を変えるということで、これが継続適用を求められる理由でもあります。仕入単価が2割上昇した年に方法を変えれば、その差がそのまま当期の利益に現れます。毎期同じ方法を使っていれば、業績の変化を素直に読めるようになります。

差が大きく出る業種

仕入単価が短期間で動く商品、たとえば原材料価格に連動する製造業や、為替の影響を受ける輸入品を扱う会社では、方法による差が大きくなります。一方、単価がほとんど変わらない商品を扱っている場合は、どの方法でも結果はあまり変わりません。自社の仕入単価がどれくらい動くかを見れば、評価方法を検討する意味があるかどうかが判断できます。

個人事業主の場合

結論： 個人事業主にも棚卸資産の評価方法に関する規定があり、届出をしなければ最終仕入原価法になる点は法人と同じです。

所得税でも同じ構造

所得税法にも棚卸資産の評価方法の定めがあり、選定しなかった場合の法定評価方法は最終仕入原価法です。届出の期限は、その方法によろうとする年分の確定申告期限までとされています。法人と個人で構造が似ているため、法人成りをしたときも考え方をそのまま持ち込めます。ただし届出は法人として改めて必要になります。

青色申告との関係

低価法を選択できるのは青色申告者に限られます。白色申告では原価法のみです。在庫の時価が下がったときに評価損を計上できるかどうかが変わるため、在庫を多く抱える事業では判断に影響します。この点も、青色申告を選ぶかどうかの材料の1つになります。青色申告特別控除や損失の繰越しと合わせて考えれば、在庫のある事業ほど青色申告を選ぶ意味が大きくなるといえます。青色申告の要件については、青色申告を整理した記事もあわせてご覧ください。

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